Jakie wydatki należy kwalifikować jako „bezpośrednio poniesione” na nabycie wirtualnej waluty, aby stanowiły koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego jej zbycia?
Praktyka organów podatkowych wynikająca z interpretacji przepisu art. 22 ust.14 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że kwestionują one koszty poniesione na nabycie waluty wirtualnej twierdząc, że nie są to koszty bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej. Uznają, że zgodnie z przepisem art.22 ust.14 tej ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.
Orzecznictwo sądowo-administracyjne ma jednak odmienne zdanie.
W wyroku o sygn. akt. I SA/Łd 285/20 - Wyrok WSA w Łodzi z dnia 21-07-2020 r Sąd orzekł, iż wykopanie waluty wirtualnej może być uznane za jej nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i w związku z tym koszty energii elektrycznej i nabycia sprzętu mogą być uznane za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów.
Sąd uznał, że „w przepisie nie wyjaśniono, jak należy rozumieć zwrot "wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej". W języku polskim "bezpośrednio" oznacza bez jakiegokolwiek pośrednictwa, osobiście, wprost (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1978, t. I, s. 148). Nie powinno w związku z tym budzić wątpliwości, że w przepisie chodzi o wydatki pozostające w ścisłym związku z nabyciem wirtualnej waluty, czy też – innymi słowy – poniesione wprost na jej nabycie”.
Powstaje w związku z tym pytanie - czy wykopanie waluty wirtualnej może być uznane za jej nabycie w rozumieniu powołanego przepisu?
Sąd wskazał nim, że pozyskanie waluty wirtualnej może nastąpić w sposób pierwotny – poprzez wykopanie bitcoinów (wyszukiwanie za pomocą algorytmu niezajętego ciągu znaków, za pomocą którego bitcoiny, są opisywane w systemie walut internetowych; system posługując się nawiązaniem do złota "wykopuje" nowe monety zgodnie z algorytmem zapisanym w programie komputerowym). Stanowisko to było zgodne z oceną skarżącej, która podkreślała, że pojęcie "nabycia" waluty wirtualnej należy rozumieć także nabycie waluty wirtualnej w drodze tzw. kopania, czyli także nabycie pierwotne (swego rodzaju wytworzenie waluty wirtualnej). W zaskarżonej interpretacji organ przyznał, że skarżąca nie nabywa waluty wirtualnej od innego podmiotu, lecz dokonuje jej pierwotnego wydobycia, zbliżonego do wytworzenia. Ta wykopana waluta wirtualna nie była nigdy wcześniej przedmiotem obrotu, ponieważ nie istniała. Za niesporne między stronami można więc uznać to, że kopanie waluty wirtualnej jest jej nabyciem – tyle że pierwotnym.
Uznanie kopania waluty wirtualnej za nabycie rodzi pytanie, jakie wydatki można uznać za bezpośrednio poniesione na tego rodzaju nabycie. Skarżąca wyjaśniała, że wydatki na zakup sprzętu do kopania waluty wirtualnej i na zakup energii elektrycznej zużywanej przez ten sprzęt, stanowią wydatki ponoszone bezpośrednio na nabycie waluty wirtualnej. Bez zakupu odpowiedniego sprzętu przeznaczonego do kopania waluty wirtualnej oraz bez zakupu energii elektrycznej niemożliwe jest kopanie waluty wirtualnej metodą "Proof of Work", czyli metodą wybraną przez skarżącą. Stanowisko to Sąd w pełni podzielił.
Jak wskazał w literaturze, kreacja waluty wirtualnej (wykopywanie) polega udostępnieniu przez użytkownika sieci pamięci operacyjnej swojego komputera podłączonego do sieci. W ten sposób użytkownik uczestniczy w pozyskiwaniu bitcoina, a sama waluta ma postać komputerowego kodu. Do wytwarzania bitcoina potrzebny jest bardzo wydajny komputer, o dużej mocy obliczeniowej – wykopywanie bitcoinów polega bowiem na wykonywaniu przez maszynę skomplikowanych obliczeń – rozwiązywaniu problemów kryptograficznych. Stąd internauci łączą moce obliczeniowe z innymi i tworzą tzw. "kopalnie" bitcoina. System co 10 minut rozprowadza wśród użytkowników po 25 nowych bitcoinów. Nowo stworzony bitcoin przechodzi do sfery światowego zasobu ogólnodostępnych praw podmiotowych i przypomina kruszec wydobyty z zasobu naturalnego albo legalny pieniądz wydrukowany i wypuszczony do obiegu w realiach chmury internetowej. W związku z tym, położenie prawne wydobywcy bitcoina przypomina sytuację osoby, która nabyła własność ruchomej rzeczy niczyjej przez jej objęcie w posiadanie samoistne (art. 181 k.c.), albo osoby, która wytworzyła rzecz ruchomą z własnych materiałów (art. 192 k.c. – zob. J. Kudła, Bitcoin i inne kryptowaluty (wirtualne mierniki wartości) jako przedmiot procesu i egzekucji, Polski Proces Cywilny 2018, s. 19-20 i powołana tam literatura).
Jak z tego wynika, do technicznych warunków nabycia waluty wirtualnej należy posiadanie odpowiednio wydajnego sprzętu podłączonego do sieci i poniesienie wydatków na zwiększone zużycie energii elektrycznej w celu zasilania tego sprzętu. Tym samym jest jasne, że wykopanie waluty wirtualnej metodą wskazaną nie jest możliwe bez użycia przeznaczonego do tego celu sprzętu i zużycia w tym właśnie celu energii elektrycznej.
Innymi słowy – bez wydatków na ten cel nie dojdzie do nabycia wirtualnej waluty, poniesienie ich natomiast gwarantuje jej wykopanie.
Błędne było zatem stanowisko organu interpretującego, że opisane we wniosku wydatki stanowią koszty pośrednie. Organ ten zresztą sam sobie zaprzecza przyznając z jednej strony, że kopanie wirtualnej waluty jest jej pierwotnym nabyciem, z drugiej zaś – nie uznając wydatków na to nabycie za wydatki poniesione na to bezpośrednio. Można postawić pytanie, jak w takim razie organ wyobraża sobie wykopanie waluty - jej pierwotne nabycie – bez poniesienia wydatków na zakup przeznaczonego do tego sprzętu oraz na zakup energii elektrycznej zużywanej w tym celu?
Reasumując powyższe rozważania Sąd uznał, że wydatki te podlegają kwalifikacji jako wydatki "bezpośrednio poniesione" na nabycie wirtualnej waluty i jako takie stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego jej zbycia.
Jako TIAS:
na bieżąco śledzimy i informujemy naszych Klientów o najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych.
Jeśli są Państwo zainteresowani naszym wsparciem w tym temacie, zachęcamy do kontaktu.
O autorze
Zobacz również
Poland-Korea Business Forum 2024 - eksperci TIAS z prelekcją w Seulu
Przed nami jedno z najważniejszych wydarzeń w naszym tegorocznym kalendarzu. Z wielką radością i dumą informujemy, że po raz kolejny weźmy udział w zorganizowanej przez Polską Agencję Inwestycji i Handlu misji gospodarczej do Korei Południowej.
Zaproszenie na konferencję „System Emerytalny dla Obcokrajowców”
Serdecznie zapraszany na konferencję „System Emerytalny dla Obcokrajowców”.
Dobre prawo migracyjne jednym z filarów pomocy Ukrainie
W niespokojnym czasie, gdy w Ukrainie nadal trwa konflikt zbrojny, ważne jest, abyśmy potrafili skoncentrować się na perspektywach pomocy i odbudowy.